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宝鸡日本注册税务师考试的经验及启示

作者: 来源: 时间:2021-06-17

本文从法律体系、管理主体、考试要素三个方面对日本注册税务师考试进行介绍,通过对比分析的方式,指出我国注册税务师考试中存在的不足,并提出改进建议。

注册税务师(Certified TaxAgent),是指通过国家资格考试,取得《注册税务师执业资格证书》并在指定部门登记注册的、从事税务代理业务的专业技术人员,其中的国家资格考试即是注册税务师资格考试。注册税务师资格考试,最初出现于1996年颁布的《注册税务师资格制度暂行规定》中,是全国统一大纲、统一命题、统一组织的执业资格考试,目的在于考察应试者是否具有税务师所需的专业知识和应用能力,现由人力资源和社会保障部与国家税务总局联合承办,也是我国专业技术人员资格考试之一,从1999年至今已进行了13次考试。注册税务师考试作为税务代理行业中进行执业准入控制的“守门人”,在注册税务师制度中占有举足轻重的地位,但由于我国的注册税务师考试制度建立较晚,无论是管理体制还是运作机制都不甚成熟,存在各种各样的问题和缺陷,而日本作为注册税务师制度建立最早的国家,现已形成完整的注册税务师考试体系,其在组织和实施上的经验值得我们借鉴和学习,以期为我国注册税务师考试以及注册税务师制度的完善提供指导和建议。

一、中日注册税务师考试的法律体系比较

日本是世界上最早建立注册税务师制度的国家,在明治维新不久就已开始进行税制改革,并逐渐出现了税务咨询、申告代理等税务代理业务;最初由国税公务员、律师以及计理士(现公认会计士)兼任,并没有专业的税务师;后根据《夏普宣言》的陈述,“随着国民经济的发展,税务从业者的需求量增加,但由于律师、会计师在从事税务代理业务时,不单执业资质,其伦理性、适应性也都需要考量,导致税务专业人才数量增加的困难。因此,我们应该引入单纯考察税务资质的税理士考试,以增加税务从业者的绝对数量”,日本政府于1951年颁布了《税理士法》,规定只有注册税务考试的合格者才有资格从事税务行业,注册税务师考试制度正式诞生。随后《税理士法》几经修改,现已成为注册税务师考试制度的基础法律,对报考资格、考试科目、免试资格、考试实施等都有明确要求;另外,内阁出台的《税理士法施行令》和大藏省(现财务省)公布的《税理士法施行规则》中对注册税务师考试的管理和实施都作了进一步阐释,总体上形成了较为完备的注册税务师考试制度的法律体系。

我国的注册会计师制度出现较晚,起源于1988年试行的税务代理制,随后为规范税务代理行业的发展,1994年国家税务总局出台了《税务代理试行办法》,要求对税务师进行资格认证考试,成为注册税务师考试的前身;1996年颁布的《注册税务师资格制度暂行规定》是我国注册税务师制度诞生的标志,其中第一次较完整的阐述了注册税务师资格考试的各项要求,是我国注册税务师考试的制度基础;此后,人事部和国家税务总局又先后出台了《人事部、国家税务总局关于实施注册税务师资格认定考试工作的通知》、《注册税务师执业资格考试实施办法》、《注册税务师管理暂行办法》等政策法规,对注册税务师考试制度进行进一步规范。

与日本相比,我国的注册会计师资格考试制度不仅建立较晚,而且没有形成完备的法律保障体系;虽然有人事部和国税局出台的很多部门规章,但法律级次太低,没有像日本的《税理士法》那样基本法律层次的制度基础。另外,作为“母法”的《注册税务师资格制度暂行规定》中仅用五百多字草草地对注册税务师资格考试进行简单规定,只涉及到报考资格和考试主管部门职责两部分内容,而日本的《税理士法》中第二章(第五条—第十七条)专门阐述了税理士考试的制度要求,字数达四千以上,且除报考资格和职责分工外,还涉及考试科目、考试费用、免试条件等其他内容。虽然1999年出台的《注册税务师执业资格考试实施办法》在前者基础上进一步明确了注册税务师资格考试的各项要求,增加了考试科目、免试条件等内容,但总字数也不过一千多,各项规定也不够详尽;就两者共有的报考资格来说,《实施办法》第五条规定应试者需要“从事经济、法律工作满足一定的年限”,但却没对何谓“经济、法律工作”作出任何进一步解释,而《税理士法》第五条第一项同样要求应试者需要一定的从业经验,但却用六条分项进一步界定了从业行业的类型。此外,我国的注册税务师制度自建立起来,很少对资格考试进行法规层面的修改补充,最近的一次也仅在2005年的《注册税务师管理暂行办法》中略有提到,而《税理士法》自1951年颁布以来,已对注册税务师考试部分进行过多次修订,例如第五条报考资格部分,其第一项修改过六次,第三项修改过三次,第二项和第四项也修改过两次,第七条免试资格部分,第二、三、五项是在2001年追加上去的。

因此,我国应加快立法步伐,尽快出台《注册税务师法》作为注册税务师制度的法律基础,提高注册税务师考试的权威性和法律层级,同时人力资源和社会保障部、国家税务总局也要制定相应的部门规章,作为注册税务师制度的补充;《注册税务师法》中应明确注册税务师考试的基本事项,对于报考资格、免试资格要作详尽规定,以作为其他部门的参照标准;国家税务总局也应针对注册税务师考试出台新的实施办法,对基本法中规定的内容进行展开陈述,明确考试组织实施的具体要求;对已颁布的注册税务师考试相关的法律规章要适时地进行修改补充,以更好地适应社会发展的需要。

二、中日注册税务师考试的管理主体比较

日本注册税务师考试属政府部门主管模式,由财务省外局国税厅全权负责,国税厅内设国税审议会,其下属的税理士分科会负责注册会计师考试的专业性事务,包括确定考试标准、命题、评分等;考试的行政性事务由国税厅下属的国税局负责,包括资格审查、费用收取、考试组织等具体的实施工作。

国税审议会是国税厅的内设机构,于2001年1月6日开设,包括国税审查分科会、税理士分科会和酒类分科会三大部分;总会长1名,由委员选举产生,负责统管审议会事务;委员不多于20名,任期2年,由财务大臣任命。另外还有非常设的考试委员和惩戒审查委员;考试委员负责命题、评分及考试科目的审定,当准备实施注册税务师考试时由审议会推荐、财务大臣任命,考试工作结束后解任;惩戒审查委员负责注册税务师及注册税务师法人的惩处审查,当需要进行惩戒审查时由审议会推荐、财务大臣任命,审查工作结束后解任。

三大分科会之一的税理士分科会负责注册税务师考试的专业性事务,分会长1名,分会委员不多于5名,皆为学识经验丰富的专家学者,另外考试委员和惩戒审查委员也在其管辖之下;针对注册税务师考试的相关事务,税理士分科会每年定期举行2次会议,分别在考前和考后,考前会议主要负责审议考题、审查报考资格和免试资格,考后会议主要审议本次考试结果、推选下届考试委员以及制定下次考试计划。工作流程大体如下。

图1 税理士分科会——注册税务师考试执行工作流程

我国的注册税务师考试由人力资源和社会保障部和国家税务总局共同负责,国家税务总局承担考试的专业性事务,由其组织专家编制考试大纲、确定考试科目和命题,并提交给人力资源和社会保障部组织的专家团队进行审定;人力资源和社会保障部人事考试中心负责考试的行政性事务,即考试的具体组织实施方面的工作。

可以看到,我国和日本的注册税务师考试同为政府主管模式,行业协会并不直接参与考试的有关事务,但日本的政府主管部门只有财务省下属的国税厅一个,而我国则有人力资源和社会保障部与国家税务总局两个管理体系,虽对两者的职能进行了分工,但较为粗略,在具体实施中容易造成职责不清、责任推诿等问题;另外,我国虽是由国家税务总局负责拟定考纲、考题,却还需提交给人力资源和社会保障部进行审批,这固然可以保障考试的质量,但这种跨部运作很难保障工作效率,在日本,同类事务是交由国税厅内设的国税审议会税理士分科会负责,制定的考题考纲只需在内部审议决定,无需提交其他部门进行审批,程序简单、有序高效。

因此,我国可以将注册税务师考试完全交由国家税务总局负责,人力资源和社会保障部不再参与考试的任何事务。国家税务总局应在其内部设置注册税务师考试委员会,成员为相关行业的专家学者,承担注册税务师考试科目设置、标准设定等专业性事务,组织实施方面的行政性事务由各地的地方税务局具体负责,这样就可在单一部门内建立起完整的注册税务师考试体系,既能保障考试内容的专业性,又可保证考试实施的有效性。

三、中日注册税务师考试的考试要素比较

(一)报考资格。根据日本《税理士法》的规定,注册税务师考试的报考资格分为学识要求、资格要求、职历要求三大类,考生只要满足其中任何一项即具有应考资格。

1.学识要求。一是大学或短大毕业,并修完一门以上的法学或经济学科目;二是大学三年级以上、修习一门以上的法学或经济学科目,且学分达62分以上;三是修完某些专修学校的专门课程,并修习一门以上的法学或经济学科目;四是司法考试合格者;五是公认会计士考试的简答式考试合格者。

2.资格要求。一是日商簿记检定1级合格者;二是全经簿记检定高级合格者。

3.职历要求。一是从事3年以上会计相关工作;二是在银行、信托公司、保险公司,从事3年以上资金借贷相关工作;三是从事3年以上注册会计师、律师公认会计士等业务辅助工作。我国的注册税务师考试的报名条件与日本类似,也有学识、资格和职历上的要求,不过却要严苛很多,尤其体现在对从业经验的要求上。学历上,除了经济/法学类博士可以直接参加考试外,其他的学历取得者必须还要有一定的从业经历,从“非经济/法学类大专生的八年工作经验”、到“经济/法学类硕士生的一年工作经验”不等,而在日本,只要满足学识上的要求,无需工作经验即可应考;资格上,虽然已取得经济等中级专业技术资格者可以报考,但也需要一年以上的税务工作经验,而日本则没有经验上的要求;职人员方方面,报考资格仅限于已评聘上经济等中级专业技术职务者,对于其他税务从业者并不适用,而日本则只需是在其规定的行业工作达到一定年限即可应考,适用人群要宽松的多。

(二)考试内容。日本的注册税务师考试科目,包括会计学(簿记论、账务诸表论)和税法(所得税法、法人税法、继承税法、消费税法、酒税法、国税征收法、住民税、事业税、固定资产税)两大分支共11科;按照是否能自选,可分为必修科目、选择必修科目和选择科目三类。必修科目是指会计学的簿记论和财务诸表论,考试时两科都要选;选择必修科目包括所得税法和法人税法,考试时两科必选其一;剩下的属于选择科目,考生需从选择科目和选择必须科目剩下的科目中任选两科进行考试;考试科目总计五门。我国注册税务师考试科目也是五门,包括会计学类的《财务与会计》,税法类的《税法(一)》、《税法(二)》、《税收相关法律》和《税务代理实务》,无可选性,于此相对,日本提供了七门自选科目,考生可根据未来的就业取向选择自己心仪的两科进行准备,大大增强了考试的灵活性和适用性;此外,我国注册税务师考试的科目概括性太高,像《税法(一)》一科就要考察增值税、消费税、营业税和资源税方面的所有内容,而日本则将考试科目细分为消费税法、酒税法等11科,考生只需从中选择五科应考,在减轻考生备考负担的同时,也可细致地考察考生对于每种法律知识的掌握程度;另外,我国注册税务师考试科目中,会计和税法科目的数量比为1:5,与日本的2:3相比,明显偏重于税法方面,对于会计相关知识的考查稍有欠缺。

(三)免试制度。由于注册税务考试很难,为减轻考生负担,《税理士法》规定了免试制度,若考生满足下列条件中的任一项,即可取得相应的免试资格。

1.学位取得者。根据修改后的《税理士法》规定,2002年4月1日之后进入研究生院学习的考生,在取得硕士或博士学位后,若满足一定的条件可免试部分科目。硕士免试条件:硕士论文为会计相关,且通过注册税务师考试会计科目中的任一科,则剩下的一门会计科目免试;或硕士论文为税法相关,且通过注册税务师考试税法科目中的任一科,则剩下的两门税法科目免试。例如,商学硕士学位获得者,若硕士论文为会计学相关,并且通过簿记论考试,则财务诸表论可免试。博士免试条件:博士论文为会计相关,可免试会计系的两门科目;或博士论文为税法相关,可免试税法系的三门科目。

2.特定资格获得者。会计士补资格获得者,可免试会计系的两门科目。

3.实务经验拥有者。在政府机关从事税务或会计相关工作,并且满足一定从业年限。例如在政府机关从事国税相关工作15年以上、或地方税相关工作20年以上,可免试税法系科目;在政府机关从事国税或地方税相关的管理层工作5年以上,并完成国税审议会指定的研修课程,可免试会计系科目。

4.教师职务从业者。在大学从事税法相关科目教学的教授、准教授或讲师,且任职时间达三年以上,可免试税法所属科目;或在大学从事会计相关科目教学的教授、准教授或讲师,且任职时间达三年以上,可免试会计所属科目。我国的注册税务师考试中也有免试资格的规定,但只适用于两类考生,一是已评聘经济等高级专业技术职务且从事税收工作满两年者,可免试《财务与会计》、《税法(一)》和《税法(二)》;二是成为香港会计师公会正式会员的香港居民,可免试《财务与会计》。与日本相比,我国免试资格适用人群很窄,除港人可允许注册会计师资格取得者免试外,大陆居民中仅有满足条件的相关专业职务从业者才有资格免试部分科目,对于理论知识最好的学生却并不开放,也不适用于其他相关专业资格考试的合格者;另外,对于从业者的免试要求却过于宽泛,只需两年的工作经验即可免试三科,而日本即使政府国税管理层公务员也需要五年以上工作经验,且在参加完指定研修后才能免试两科;并且,对于免试资格的规定也并不细致,例如评聘上会计高级专业技术职务者和评聘上法律高级专业技术职务者都可免试三科,包括会计系一科和税法系两科,但这两者积累的知识经验截然不同,像高级会计师的会计知识充裕而一级律师的税法知识丰富,这样笼统的分法没有考虑考生的实际情况,不利于免试制度的实行,这方面日本则划分的很细,不同的人群适用于不同的免试规则,不像我国这样不分情况,一概而论。

(四)成绩有效时限。日本注册税务师考试实行科目合格制,为该考试的一大特色,考生不必一次性的通过五次考试,可以一门一门的应考,每门科目的合格基准为总分的60%,一旦合格该科成绩终身有效,五门科目全部合格既通过税务士考试。我国对注册税务师考试成绩的管理可分为滚动和非滚动两种模式,普通考生成绩为滚动管理,考生需在连续三个考试年度内通过全部科目考试;享有免试资格的考生中,“考四科”的成绩为滚动管理,考生需在两个考试年度通过四门考试,“考两科”的成绩为非滚动管理,考生需在当年内通过两科考试。

通过对比可发现,日本注册税务师考试成绩无时效限制,我国则有,且时限相对较短,只有两三年左右。注册税务师作为高层次的专业人才,相应的资格考试也是难度颇高,考察的知识面极广,五门科目全部合格需要很长时间;日本由于实行了科目合格制,大大减轻了考生负担,很多在职人员可以一边工作一边备考,很受社会大众的青睐,而我国较短的时效限制让考生背上了沉重的思想负担,也使很多从业者望而却步,不利于考试的推广和普及。

总体来说,与日本相比,我国注册税务师资格考试整体上难度偏高,每年合格的人数远不能满足社会的需要,严重制约了税务行业的发展。因此,我国注册税务师考试的改革,首先应放宽报名资格上的限制,适当降低对从业年限的要求,并允许更多税务工作的从业者参加考试;报名资格的规定需要详尽细致,对于适用的学校或工作类型要明确定义,以作为具体实施考试时审查报名资格的依据。其次,应对考试科目进行适当调整,增大会计类科目的比重,并参照日本的科目选择方式,将考试科目细化,考生可根据要求从中挑选五门科目应考。再次,增加免试资格的适用人群,包括学生、相关资格获得者和税务工作从业者,并对何种人群满足何种条件才可免试特定科目进行详细规定。最后,改革成绩时效限制,如果不能像日本那样废除时限,也可将有效时间适当延长,以减轻考生压力、增强考生信心,这样才能保证税务代理行业的快速健康发展。


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